PIS e Cofins e o software ‘importado’

A definição do que seja software “importado” é relevante para fins de incidência do PIS e da Cofins porque enquanto a comercialização, o licenciamento ou cessão de direito de uso de softwares “nacionais” estão sujeitos à incidência cumulativa dessas contribuições, a comercialização, o licenciamento e a cessão de direito de uso de softwares “importados” sujeitam-se à incidência não cumulativa dessas contribuições (cfr. art. 10, parágrafo 2º, da Lei nº 10.833, de 2003). Mas saber o que é software nacional ou importado não é fácil, especialmente no caso de software disponibilizado via download.

Software importado é software estrangeiro qualificado, qualificado pelo fato de ter sido introduzido no território nacional.

Podem existir softwares estrangeiros (e estrangeiros porque seus desenvolvedores/códigos/etc. não estão jurídica nem fisicamente no Brasil) que são irrelevantes para legislação tributária brasileira. A relevância do software estrangeiro apenas ganha destaque quando por algum motivo passe a guardar relação de conexão com o território nacional e passe a ser referido como software importado.

O problema, por isso, prende-se à questão de saber em que preciso momento o software até então só estrangeiro passa a ser considerado software importado.

Para responder a essa questão entendemos que é preciso, em primeiro lugar, relembrar que o conceito de importação é mais ato jurídico que ato físico, de modo que nem todo ingresso físico no território nacional constituirá importação se não houver nacionalização (ou o ingresso jurídico do bem na economia nacional). Não por outra razão, e para ficar em alguns poucos exemplos, o ingresso no território nacional de bagagem acompanhada ou de bens que tenham ingressado por erro não é considerado importação. E isso porque embora seja inconteste que tenham ingressado fisicamente no país não foram nacionalizados.

Não é, portanto, qualquer ingresso físico no território nacional que pode ser caracterizado como importação. Esse ingresso deve ser “qualificado” pela capacidade de nacionalizar o bem.

Não é qualquer ingresso físico no país que é caracterizado como importação

Mas ainda que fosse possível supor que a importação pudesse ser caracterizada como um mero ato físico e não como ato jurídico, mesmo nesse caso, imperioso ainda seria que esse ingresso (meramente físico ou “qualificado”) se dê no território nacional. Afinal, do ponto de vista brasileiro só pode ser considerado importado aquilo que venha de fora para dentro do território nacional.

Até aqui, portanto, para classificar o bem como importado seriam suficientes dois requisitos (ambos objetivos): (i) existência de ingresso (físico ou “qualificado”) do bem; e (ii) que esse ingresso seja no território nacional. Sendo irrelevante, portanto, os aspectos subjetivos da operação (e.g., nacionalidade ou residência das partes envolvidas).

Mas então como e quando se configuraria esse ingresso no território nacional na hipótese de download de software por meio da internet? A questão não é trivial.

Um saída possível seria a de supor que, a exemplo do território, o espaço aéreo e o mar territorial, existiria uma território virtual nacional. Algo que, embora intangível, pudesse ser considerado como parte do território nacional.

Com base nessa suposição seria possível argumentar que feito o download, o software teria “ingressado” no território virtual nacional e, portanto, teria sido “importado” (supondo-se, para facilitar o raciocínio, que a questão sobre a forma do ingresso tivesse sido superada…). E isso resolveria a questão. Mas não é bem assim.

E não é bem assim porque a própria definição desse território nacional virtual seria incerta e despertaria inúmeros questionamentos. Afinal, o que configuraria esse território virtual nacional? Estar o servidor do adquirente localizado no Brasil? Em caso de sociedade brasileira com servidor localizado no exterior não haveria, então, importação? IP brasileiro seria essencial? Mas e se o download for feito por uma empresa brasileira através de servidor localizado nos EUA (nesse caso, o IP de download seria americano)? Basta que a máquina na qual o software rode esteja no Brasil? Mas e os casos de estações “burras”, em que o software rode remotamente? Etc.

Embora altamente complexa, a rigor essa questão de saber quando e em que circunstâncias se considera que o software objeto de download tenha ingressado no território nacional precisa ser enfrentada de frente na determinação do que é e do que não é software importado. Mas o fato é que a legislação não fez isso. E se não fez, não se pode exigir que o contribuinte o faça. Representaria, em realidade, ofensa aos princípios da proporcionalidade e razoabilidade imputar ao contribuinte o ônus de perquirir e desenvolver esse conceito nada trivial de software “importado”, especialmente enquanto exista, por força de lei e do costume, um conceito de importação há bastante tempo assente.

É por isso que entendemos que na ausência de dispositivo de lei que defina o que seja software “importado” o mais razoável é concluir que essa qualificação remeta, quase que por remissão por absorção, ao conceito legal de importação. Conceito esse, a rigor, só aplicável aos bens sujeitos a desembaraço aduaneiro – o que obviamente não é o caso dos softwares disponibilizados via download que, não passíveis de importação, estão fora do âmbito de aplicação do parágrafo 2º do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003.