De acordo com o §9º do art. 9º da Lei 12.546/2011, as empresas para as quais a substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento pela contribuição sobre a receita bruta estiver vinculada ao seu enquadramento no CNAE – caso da construção civil – deverão considerar apenas o CNAE relativo a sua atividade principal, assim considerada aquela de maior receita auferida ou esperada, não lhes sendo aplicado mais a proporcionalidade relativa à folha de salários.
A partir daí, dúvidas surgiram quanto ao correto enquadramento do CNAE-principal e secundário de empresas da construção civil, pois a legislação anterior não fazia correlação específica ao CNAE principal e dava margem para interpretação de que o enquadramento na desoneração levava em consideração apenas a atividade com maior receita, ainda que secundária.
Além disso, ao se vincular a desoneração ao CNAE principal, houve um tumulto no entendimento de empresas cuja receita auferida alterna periodicamente entre receitas de atividades alcançadas pela desoneração e outras não, que passaram a se questionar:
1) Qual critério adotar para fins de aplicação do regime substitutivo da folha de pagamento para empresas que percebem variações de receita muito próximas entre o CNAE da atividade principal e o da secundária, sendo a atividade secundária incluída no regime da desoneração?
2) Qual periodicidade para acompanhamento da receita auferida (anual ou mensal)?
3) Um empresa que está desonerada pela atividade principal, em determinado período percebe que a atividade secundária (não desonerada) passa a ser a maior receita. Como proceder?
Serve, então, o presente texto para pôr o assunto em pauta, e tentar trilhar uma orientação segura para as empresas da construção civil em situações semelhantes.
A partir da Lei 12.844/2013, o critério sem dúvidas passou a ser a CNAE principal, assim considerada aquela de maior receita auferida ou esperada.
Nesse contexto e no meu particular entendimento, o Legislativo na edição do dispositivo supra citado não se afastou do conceito de atividade principal eleito pela CIIU/ISIC – Clasificación Internacional Industrial Uniforme/International Standard Industrial Classification of All Economic Activities: A atividade principal será identificada segundo o conceito de maior receita e os princípios da preponderância definida no nível mais alto da classificação e da especialização.
Isso quer dizer que a atividade principal está diretamente ligada à atividade que traz maior receita – tal como disse a letra da Lei -, inclusive para as empresas que possuem receitas variadas, observe-se:
EMENTA: O código CNAE da empresa que exerce múltiplas atividades, a ser informado no CNPJ, é aquele que equivale à sua atividade principal, assim entendida a que gera a maior receita operacional para a empresa, observadas as regras e convenções explicitadas nos itens 3.4 e 3.5 do Manual de Orientação da Codificação em CNAE Fiscal. (SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 32 de 09 de Abril de 2009)
Desta feita, quem tem receitas múltiplas deve indicar no CNPJ o seu CNAE-principal de acordo com as orientações do Manual de Orientação da Codificação em CNAE Fiscal emitido pela CONCLA (01), que dispõe:
6. Identificar qual é a atividade principal dentre as atividades exercidas de fato
A atividade principal será identificada segundo o conceito de maior receita e os princípios da preponderância definida no nível mais alto da classificação e da especialização (vide 3.4.2). Deverão ser aplicadas as convenções quando verificada a ocorrência de casos de limites entre atividades devido à integração horizontal ou vertical (vide 3.4.1)
7. Atribuir os códigos da subclasse CNAE para a atividade principal e secundárias (se for o caso)
Registrar o código da subclasse CNAE da atividade principal que será considerado para a identidade econômica do estabelecimento.
Registrar os códigos das subclasses CNAE das demais atividades econômicas que serão desenvolvidas no primeiro ano ou que foram desenvolvidas no último exercício, conforme o caso, como atividades secundárias (todas ou as mais relevantes, em número a ser definido de acordo com os objetivos institucionais de cada órgão)
A codificação das atividades no momento da inscrição de um novo estabelecimento empresarial possibilita uma identificação preliminar da atividade principal entre aquelas que serão desenvolvidas.
A classificação das atividades econômicas atribuída antes do início de funcionamento do estabelecimento tem caráter preliminar, e é indispensável mecanismos de atualização sistemática e periódica após a entrada em operação, com base nas atividades efetivamente desenvolvidas. Recomenda-se a periodicidade anual para a confirmação da codificação.
Da leitura acima, depreende-se que o manual traça os contornos dos conceitos de “receita esperada” e “auferida” apresentados na NOTA TÉCNICA entregue à CBIC pela Receita Federal:
5.2.1. A receita esperada ocorre quando a empresa ainda não iniciou suas atividades e tem que se enquadrar em alguma CNAE, então, sua atividade será aquela com maior receita esperada. Importante lembrar que a alteração de CNAE não deve ser efetuada mês a mês, a empresa já tem uma CNAE de atividade principal (se ela já está em operação essa CNAE continua válida) e só deverá ser alterado caso haja alteração na sua atividade comercial/industrial (que deverá ser feita via alteração cadastral do CNPJ). Eventuais alterações mensais nos faturamentos de uma ou outra atividade não ensejam a alteração da CNAE principal.
5.2.2. A CNAE a ser utilizada é a CNAE principal constante no CNPJ. A atividade econômica principal da empresa, dentre as constantes no ato constitutivo ou alterador, é aquela considerada com maior receita auferida ou esperada.
5.2.3. A “receita esperada” será utilizada, para fins de indicação da CNAE no CNPJ, quando a empresa estiver iniciando suas atividades, já a “receita auferida” é para os demais casos. Como a empresa não faz alteração do CNAE todo o mês, assim também não ficará alterando o regime de tributação. O que vale é a correta indicação do CNAE no CNPJ. Somente quando houve alteração da CNAE no CNPJ é que o regime será alterado
Assim sendo, o limiar entre adentrar na desoneração ou não passa, principalmente pelas empresas com receitas variadas, por revisar o enquadramento da CNAE principal, em atenção as disposições do Manual de Orientação da Codificação em CNAE Fiscal, publicado pelo IBGE e baseado na CIIU/ISIC.
No que tange ao período para fins de apuração da “receita auferida”, o manual recomenda a revisão do CNAE principal anualmente, que obviamente tem correlação com o ano fiscal (1 janeiro a 31 de dezembro).
Em outras palavras, uma das interpretações é que para o exercício de 2013, pode-se revisar o CNAE principal de acordo com a receita bruta auferida no ano de 2012, somando-se matriz e filiais. Esse CNAE mantem-se por todo o ano calendário, não havendo alternâncias durante o transcorrer do ano corrente.
Ao se simular essa conta, se prevalecer como preponderante pelo critério do valor econômico, alguma atividade não inclusa na desoneração, caberia à empresa ajustar seu CNAE principal no cadastro do CNPJ, desobrigando-se do pagamento da CPRB. Pode, então, continuar a pagar a contribuição previdenciária patronal sobre 20% da folha de salários, mesmo que preste atividades secundárias enquadradas na Lei 12.884/2013.
Por outro lado, se a receita foi preponderante em razão de alguma das atividades abrangidas pela desoneração, também se deve ajustar o CNAE principal da empresa perante o cadastro do CNPJ, de modo a recolher a CPRB sobre a totalidade das receitas, inclusive sobre aquelas não enquadradas no benefício:
ASSUNTO: Contribuições Sociais Previdenciárias EMENTA: CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA (CPRB). EMPRESAS QUE EXERCEM OUTRAS ATIVIDADES ALÉM DAQUELAS SUMETIDAS AO REGIME SUBSTITUTIVO. SUBSTITUIÇÃO VINCULADA AO ENQUADRAMENTO NO CNAE. As empresas para as quais a substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento pela contribuição sobre a receita bruta estiver vinculada ao seu enquadramento no CNAE deverão considerar apenas o CNAE relativo a sua atividade principal, assim considerada aquela de maior receita auferida ou esperada, não lhes sendo aplicada a proporcionalização de que trata o § 1º do artigo. 9º da Lei nº 12.546, de 2011. A atividade principal da empresa, para fins de aplicação da legislação da contribuição substitutiva, é aquela de maior receita auferida ou esperada, devendo-se levar em consideração as atividades exercidas por todos os estabelecimentos (matriz e filiais) DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 12.546, de 2011, artigo. 9º, §§ 9º e 10. (Solução de Consulta DISIT/SRRF01 nº. 42 no Diário Oficial da União de 30 de setembro de 2013)
De toda a forma, antes de qualquer tomada de decisão, o essencial é garantir a regularidade nos pagamentos por meio de consulta específica e formal dirigida à SRFB, uma vez que, enquanto não respondida, a empresa não pode sofrer penalidades, e, caso receba uma resposta contrária ao seu entendimento, ser-lhe-á concedido o prazo de 30 dias para regularizar a situação.
Nota
(01) A CNAE resulta de um trabalho conjunto das três esferas de governo, elaborada sob a coordenação da Secretaria da Receita Federal – SRFB e orientação técnica do IBGE, com representantes da União, dos Estados e dos Municípios, na Subcomissão Técnica da CNAE, que atua em caráter permanente no âmbito da Comissão Nacional de Classificação – CONCLA.